阅读提示：这篇文章对合并抵消分录原理的实务解读可能有些颠覆一些财务或审计人员的认知，解读部分的内容小编按照楷体书写，审计实务界的大佬们可以直接忽略，不影响您的正常阅读。

在上篇文章《合并报表抵消分录原理通俗解读系列（三）长投权益抵消》中，我们了解到，不管用成本法直接抵消还是转权益法调整后再抵消，子公司实现净利润未分配的部分最终都无法抵消。这样在审计实务中，小伙伴们完全可以利用成本法直接抵消，而不必先转为权益法后再进行抵消，方便简洁了许多。但是有些小伙伴问道，按照成本法做出合并抵消分录后，我们又该如何佐证其正确性呢？

今天我们将继续讨论长投权益的抵消原理，并从实务角度来佐证数据的准确性。

一、长投权益抵消分录完成后如何佐证其准确性？#

在上篇文章中，我们知道了长投权益的抵消共包括两个部分，即“余额的抵消”和“发生额的抵消”。

“余额的抵消”就是指母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益的抵消，是为了在合并层面还原资产的真实性才做的抵消。

“发生额的抵消”就是指损益的抵消，即母公司的投资收益与子公司的利润分配项目的抵消，目的在于在合并层面还原利润的真实性才做的抵消。

按照成本法做出合并抵消分录后，我们又该如何佐证其正确性呢？小编还是拿之前的案例进行举例说明。

举个栗子：假设A公司与B公司是母子关系，A公司系B公司的母公司，B公司系A公司当期出资100万元成立的全资子公司（即100%控股）。A、B公司在合并当天至当期期末子公司发生净利润20万元，提取盈余公积2万元，子公司宣告分配10万股利，剩余未分配利润8万元，不考虑其他经济业务。

按照成本法直接做抵消分录如下：

借：实收资本 100（子公司账面数据）

盈余公积 2（子公司账面数据）

投资收益 10（母公司账面数据）

年初未分配利润 0（数据来源于上期“未分配利润-年末”）

贷：长期股权投资 100（母公司账面数据）

提取盈余公积 2（子公司账面数据）

应付普通股股利 10（子公司账面数据）

以上就是我们上篇文章介绍的成本法直接做的抵消分录，那么这笔抵消分录到底对不对呢？如果按照上篇文章的思路，再按照权益法调整后进行验证岂不是又回到了最初的做法，这肯定不是我们审计实务中所希望的结果。那么我们又该如何进行数据佐证呢？

我们还是回归到合并报表的原始编制分录来理解下，回到母子公司所做的会计分录上：

1、母公司成本法账务处理分录#

(1)借：长期股权投资 100

贷：银行存款 100（合并日当天）

(2)借：应收股利 10

贷：投资收益 10（宣告分配股利）

2、子公司账务处理分录#

(3)借：银行存款 100

贷：实收资本 100（合并日当天）

(4)借：损益类科目 20（子公司内部结转平）

贷：未分配利润-年末20（实现净利润）

(5)借：未分配利润-提取盈余公积 2

         -应付普通股股利     10

贷：盈余公积 2（提供盈余公积）

应付股利 10（宣告分配股利）

3、将母子公司分录直接合并后#

①借：长期股权投资 100

贷：实收资本 100（合并日当天）

②借：应收股利 10

贷：应付股利 10（子公司宣告分配净利润）

③贷：投资收益 10（母公司收到股利分配）

④贷：盈余公积 2（子公司提取盈余公积）

⑤贷：未分配利润-年末 8（实现净利润未分配部分）

我们来分析下直接合并后的结果，站在集团角度，我们直接做相反的会计分录：

• （1）针对直接合并的第①笔做权益抵消，还原真实的投资资产价值；

• （2）第②笔分录做往来抵消，属于资产余额的抵消；

• （3）第③笔做损益的抵消即母公司投资收益与子公司分配股利的抵消，这笔分录实质是将母公司的投资收益科目抵消，还原为未分配利润的二级科目中来体现，不影响合并报表数据；

• （4）第④笔做权益的抵消即子公司盈余公积与子公司未分配利润-提取盈余公积做内部抵消，这笔分录实质是将盈余公积科目抵消，还原为未分配利润的二级科目中来体现，不影响合并报表数据；

• （5）第⑤笔为子公司实现的净利润中未分配的部分，属于集团真正实现的利润，不参与抵消也无法抵消。

理解：小编在这里再啰嗦几句，有些小伙伴可能也发现了，我们之前文章也讲过，对于第③-⑤笔分录来说，在合并抵消分录中压根没有进行抵消掉。我们这里所讲的“没有抵消掉”是说这个数据依然存在，只不过是在其他报表项目中体现而已。比如说第③笔分录，实际是将母公司的“投资收益”科目还原为“未分配利润-应付普通股股利”中来体现；比如说第④笔分录，实际是将“盈余公积”科目还原为“未分配利润-提取盈余公积”中来体现; 比如说第⑤笔分录,压根没出现在我们的合并抵消分录中，也就是说这笔子公司的年末未分配利润依然留在了合并报表中，在合并层面得到了认可。

如果我们再进一步追问下，这样抵消的意义何在？为何要做这样的抵消呢？这其实和我们做合并报表的主体有关，因为站在母公司角度来看，母公司一没计提盈余公积，二是它的投资者也没收到股利，所以子公司所做的这些权益调整在母公司看来都是内部乱搞一通，母公司只承认子公司实现的净利润，即在年末未分配利润中体现的数据。这才是合并抵消的实质。

以上我们唯一没有确定的数就是“年初未分配利润”金额了，做过审计实务的小伙伴当然清楚，在对一家公司连续审计时，这个数应当来源于上年度的“未分配利润-年末”数。是的，这样理解没错。不过小伙伴们真的理解年初和年末的逻辑关系嘛？

其实我们有这样一个逻辑关系式：

年末未分配利润借方余额=合并抵消分录中的（年初未分配利润+投资收益-提取盈余公积-应付普通股股利）

理解：

对于单体报表来讲，小伙伴们对这个公式很容易理解和接受，比如我们将子公司的相关数据套进去验证一下这个逻辑公式即：

8=0+20-2-10

那么这个公式套用在合并抵消分录中会是怎样的？这样处理的实质又是什么呢？我们先把合并抵消分录再拿过来：

按照成本法直接做抵消分录如下：

借：实收资本 100（子公司账面数据）

盈余公积 2（子公司账面数据）

投资收益 10（母公司账面数据）

年初未分配利润 0（数据来源于上期“未分配利润-年末”）

贷：长期股权投资 100（母公司账面数据）

提取盈余公积 2（子公司账面数据）

应付普通股股利 10（子公司账面数据）

如果我们严格按照上述公式来套用的话，将得到的数据如下：

年末利润分配借方数=0+10-2-10=-2

=下期合并抵消分录的年初利润分配借方数

因为这个公式数据来源基础是母公司的合并抵消分录，并不是站到母公司或子公司单体报表角度。也就是说，我们在做下期的合并抵消分录时，会把合并抵消分录中的损益类项目及未分配利润二级科目全部转为“年初未分配利润”一级项目来体现，即有如下会计分录：

站在下期看上期，应将上期按照成本法直接做抵消分录中的涉及损益类项目及未分配利润二级项目依次替换掉（标黄色部分）：

借：实收资本 100（子公司账面数据）

盈余公积 2（子公司账面数据）

年初未分配利润 10（母公司上期投资收益）

年初未分配利润 0（数据来源于上期“年初未分配利润”）

贷：长期股权投资 100（母公司账面数据）

年初未分配利润 2（子公司上期提取盈余公积）

年初未分配利润 10（子公司上期应付普通股股利）

此时的年初未分配利润借方数余额=上期年初未分配利润0+母公司上期投资收益10-子公司上期提取盈余公积2-子公司上期应付普通股股利10=-2。

数据我们按照公式推导出来了，有些小伙伴可能就问了，这个推导出来的数据实质是什么呢？为什么要做这样的推导？其意义何在？其实这样做的原因很简单—为了下期分录能够做平！结论一出，可能有些小伙伴更疑惑了，这合并抵消的公式也忒不地道了，难道是为了做分录而做分录吗？其实不是这个样子。我们之所以这样做，是因为我们不得已或者说为了便于直观取数。

我们知道，每一期子公司账面都可能涉及做权益的调整如提取盈余公积和分配股利等。而这两笔分录中，分配股利是一锤子买卖，只在当期有效，过期不候—即在下期做合并抵消分录时跟它没有一毛钱关系了；但提取盈余公积则不同，它会在子公司账面不断累积，对下期合并抵消分录仍有影响。所以，合并抵消分录逻辑关系公式中的年末未分配利润借方数其实是子公司当期提取盈余公积的抵消数。

为了确保我们的结论准确无误，本着审慎严谨的原则，我们将对以上结论及数据需做进一步假设及验证。

二、长投权益抵消分录逻辑再推演#

我们接上述案例进一步假设：假设第二年B公司当期实现净利润50万元，提取盈余公积5万元，子公司宣告分配30万股利，剩余未分配利润15万元，不考虑其他经济业务。

第二年的合并报表长投权益抵消分录如何编制呢？按照我们上述思路，直接按照成本法进行抵消：

借：实收资本100（子公司账面数据）

盈余公积7（子公司账面数据-上期+本期累计数）

投资收益30（母公司当期账面分配计提数）

年初未分配利润-2（逻辑公式验证/倒挤验证）

贷：长期股权投资100

 提取盈余公积5（子公司当期账面计提数）

 应付普通股股利30（子公司当期账面分配数）

此时，年初未分配利润借方数根据借贷必相等的原则进行倒挤=-2；按照我们上述逻辑关系公式计算的话：

年初未分配利润借方数=上期年末未分配利润借方数

=上期年初未分配利润0+母公司上期投资收益10-子公司上期提取盈余公积2-子公司上期应付普通股股利10=-2。

二者计算结果完全一致，说明我们公式逻辑没有问题。那么，我们应用这个数据将这个逻辑公式再深入理解一下：

既然我们上面在分析时讲到，计算的年初未分配利润借方数是为了在下期编制合并抵消分录时保持借贷方平，我们在这里也得到了验证。但是有些小伙伴对此还是有疑问，上面有讲到子公司上期在账面做了权益的调整—即提取盈余公积和分配股利，我们在做本期的合并抵消分录时就发现：上期分配股利那笔分录已经不复存在了，而子公司的盈余公积却将上期计提数2累计了过来。所以我们要将上期抵消的分录拿过来继续"翻炒"一遍，即在年初未分配利润中再体现一遍。如此，而已。